Бюджетирование/Операционный бюджет

Лекция 12. Финансовый бюджет

Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16

Семинары: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16

Генеральный бюджет

Финансовый бюджет

Финансовый бюджет — бюджет, в котором отражаются предполагаемые источники финансовых средств и направления их использования в будущем периоде, состоящий из:

• бюджета доходов и расходов (БДР, PL);
• бюджета движения денежных средств (БДДС, CF);
• бюджета балансового листа (ББЛ, BS).

Операционный бюджет

Операционный бюджет — документ, который прогнозирует доходы и расходы в следующем операционном периоде, включая прогнозы продаж, производства и операционных расходов, состоящий из:

• Функциональных бюджетов:

• бюджет продаж;
• бюджет капитальных затрат;
• производственный план;
• бюджет общепроизводственных расходов;
• бюджет закупок материалов;
• план движения запасов готовой продукции;
• бюджет фонда оплаты труда и затрат по найму и обучению персонала;
• бюджет транспортных расходов
• бюджет управленческих расходов;
• бюджет коммерческих расходов.

• Инвестиционных бюджетов:

• бюджет вывода на рынок новой продукции;
• бюджет создания нового филиала или подразделения;
• инвестиционный проект по внедрению нового оборудования;
• смета строительства новых объектов.

• Бюджетов ЦФО:

• бюджет отдела маркетинга;
• бюджет отдела логистики;
• бюджет отдела производства;
• бюджеты филиалов и подразделений

Бюджеты ЦФО

Из центрально-плановой службы предприятия в рамках бюджетного процесса и Бюджетного регламента необходимо отправлять в форме Приказа по предприятию о необходимости заполнения формы бюджета в центры финансовой ответственности (ЦФО). Кроме того, необходимо указать и структуру заполняемого бюджета, указать статьи расходов и доходов, необходимые к заполнению, указать программы и проекты, по котором ожидается освоение и получение бюджетных средств.

В противном случае, в подразделениях будут ожидать, что фонд оплаты труда подразделения — это прерогатива центральной бухгалтерии (мы же не знаем какая у кого зарплата, это же секрет), а программы развития предприятия — это задача центрального руководства (ну, им же нужна сертификация, участие в выставках, реклама в СМИ и т.п.), а указанные нами суммы в бюджете и выделенные бюджетом лимиты — это расходы для освоения подразделением, без целевого использования (мы же не просим больше того, что выделено). Кроме того, многими руководителями крупных предприятий поощряют децентрализованное распределение бюджетных расходов. ЦФО осваивают выделенные бюджеты, а "защищенные статьи" остаются без финансирования, в результате требуется дополнительное финансирование ЦФО («Ну, мы же думали...» «Мы же их не своровали!»).

Децентрализованное распределение бюджетных расходов влечёт к неэффективному использованию в целом для предприятия, отсутствует синергия, может возникнуть множественность заключений договоров с одними и теме поставщиками по различным ценам, отсутствует возможность автоматизации процесса бюджетирования и его имитационного моделирования (раз несколько центров принятий решений).

Имитационное моделирование бюджетирования

Имитационное моделирование — метод исследования, при котором изучаемая система заменяется моделью, с достаточной точностью описывающей реальную систему (построенная модель описывает процессы так, как они проходили бы в действительности), с которой проводятся эксперименты с целью получения информации об этой системе. Такую модель можно «проиграть» во времени, как для одного испытания, так и заданного их множества.

В процессе бюджетирования формируем финансовую модель бюджета, проект модели предприятия или проекта с диапазоном решений, проводим балансировку бюджета. В результате получаем утверждённый бюджет как документ и рабочую имитационную модель бюджета.

Методы оценки затрат

При составление имитационной модели бюджета приходиться формировать зависимости затрат и доходов, межпериодные отношения, функцию затрат, проводить оценку затрат. Для этого используются следующие методы:

• инжиниринговый метод (наблюдение организационно-технических процессов (фотография рабочего дня и др., мониторинг фактического расхода материалов), анализ взаимосвязи входящих и исходящих потоков (определение нормативов), оценка драйверов затрат по рассчитанным функциям затрат);
• метод анализ счетов (анализ бухгалтерский счетов, оценка счетов доходов и расходов, объёма выпуска, аналитических статей, анализ данных прошлых периодов в разрезе видов затрат);
• экспертный метод (метод обмена мнений сотрудников соответствующих подразделений, аналитические записки и расчётные данные экспертов по оценке затрат);
• количественные методы анализа (графическая оценка разброса эмпирических данных, анализ диапазона релевантности, регрессионный анализ, оценка кривой обучаемости, оценка инфляции).

Методы исполнения бюджета

В процессе бюджетирования используются следующие способы выполнения бюджета (они теже, что и при балансировки бюджета):

• сокращение расходов путём уменьшения объёма или стоимости закупаемых материалов и услуг при снижении запланированного дохода;
• увеличение доходной части бюджета за счёт повышения цен или количества продаваемых единиц при росте расходов;
• использование различных форм заимствований при дефиците средств.

Важно! Бюджетный регламент не всегда прописывает степень директивности выполнения бюджета, не всегда прописывает и каким образом исполнить уже утвержденный бюджет. К механизмам исполнения бюджета, в том числе БДДС и БДР (они взаимосвязаны), относятся:

• внедрение процедуры согласования бюджетных расходов, в том числе в виде согласования контрактов («Регламент договорной работы»), актов выполненных работ («Положение о документообороте») и счётов на оплату («Регламент проведения платежей») - (даже если БДДС в целом утверждён, то автоплатежи должны осуществляться после тщательной проработки платёжных документов);
• строгое соблюдение установленных лимитов бюджетных расходов («Наши планы есть не планы-прогнозы, не планы-догадки, а планы-директивы...» — Сталин И.В.);
• проведение расходных платежей на основе их ранжирования и соотнесение их с доходной частью (вначале оплачиваются защищённые статьи бюджета, а источником их финансирования должны являться максимально вероятные поступления);
• определение оптимальных сроков осуществления расходов (к работам подрядные организации приступают после подписания контрактов, завершения работ определяются на основании Актов выполненных работ, платежи осуществляются на основании «Платёжного календаря», «А всё, что не по графику - Нафиг, нафиг!»);
• использование механизма сокращения затрат и блокировки расходов бюджета (принцип «дзидока» из бережливого производства, завод должен встать, если идут некачественные счета на оплату);
• финансирование на основе постепенного прекращения дотирования убыточных направлений (принятая программа развития и программа по снижений затрат должна быть запущена и выполняться);
• введение ответственности за выполнение взятых обязательств (за каждой доходной и расходной строкой бюджета должно стоять ответственное лицо, для каждого договора и счета на оплату должен быть назначен ответственный, лицо без доверенности не должно брать на предприятие обязательства, график платежей должен соблюдаться, а материальная ответственность должна быть хотя бы задекларирована);
• мобилизация резервов роста бюджетных доходов (возможность получения дополнительного дохода приоритетней плановых расходов);
• непрерывный финансовой контроль за целевым, экономным и эффективным расходованием бюджетных средств (на каждом счете, накладной должен быть указан номер заказа, размер расходов должен соответствовать заказу, соответствовать программе снижения затрат);
• проведение межбюджетного, межпроектного финансирования и использования ресурсов (должна быть заложена конкуренция проектов, программ, заказов между собой);
• использование бюджетных резервов (сделанные во время планирования резервы-компенсаторы должны бы эффективно использованы);
• исключение мягкого бюджетного ограничения («План — закон жизни для предприятий»);
• и другие (не всегда есть ресурсы для корректировки ситуации во время уже исполнения бюджета, все сделанные выводы должны стать программой мероприятий во время последующего планирования).

План-фактный анализ

Причины невыполнения бюджета

Группировка причин отклонений от норм расхода сырья:

• замена сырья и материалов (по габаритам, качеству, наименованиям);
• замена полуфабрикатов собственного производства покупными и наоборот;
• несоответствие сырья и материалов стандартам или техническим условиям;
• изменение качества исходного сырья и материалов;
• отклонения при раскрое;
• изменение технологии и технических параметров;
• неисправность оборудования и инструментов;
• использование отходов вместо полноценных материалов и наоборот;
• недостатки в конструкции продукции;
• отклонение плановых сумм транспортно-заготовительных расходов от фактических;
• прочие причины.

Группировка причин отклонений от норм трудовых затрат:

• ошибки в чертежах и технологической документации;
• несоответствие разряда работ разряду рабочего;
• выполнение дополнительных операций, не предусмотренных технологическими процессами;
• выполнение работ на менее производительном оборудовании, не предусмотренном технологическим процессом;
• неудовлетворительная наладка оборудования;
• выполнение дополнительных операций, вызванных несоответствием материалов установленным стандартам и техническим условиям;
• замена одного вида сырья или материала другим;
• применение инструментов и приспособлений, не соответствующих технологическому процессу;
• замена полуфабрикатов и деталей собственного производства покупными и наоборот;
• отступления от нормальных условий работы (сверхурочные работы, работы в выходные и праздничные дни);
• несоответствие фактически начисленной зарплаты рабочих повременщиков за отработанное время нормативной заработной плате;
• прочие причины.

По версии ряда экономистов можно сделать следующую группировку причин отклонений:

1. Изменение технологии.
2. Изменение нормативов.
3. Переделка некачественно выполненных работ.
4. Брак (неисправимый).
5. Отсутствие материалов, топлива, ГСМ.
6. Отсутствие электроэнергии.
7. Отсутствие автотранспорта.
8. Поломки оборудования и механизмов.
9. Аварийные и внеплановые ремонты механизмов и оборудования.
10. Отсутствие фронта работ.
11. Простои по атмосферным условиям (внутрисменные и целосменные).
12. Замена материалов на более дорогостоящие.
13. Перерасход материалов (количественный).
14. Исправления конструкций, полученных от поставщиков.
15. Перерасход количества машиносмен механизмов.
16. Излишние (против норм) автомобильные перевозки.
17. Нарушения трудовой дисциплины.
18. Метеорологические условия и т. д.

Виновники отклонений:

1. Производитель работ, мастер, механик, менеджер.
2. Рабочие бригады (звена).
3. Отдел снабжения.
4. Отдел главного механика

Проблема «закрытия месяца»

Закрытие месяца

Регламентные операции по закрытию месяца

Для проведения план-фактного анализа бюджетов необходимо предоставить фактические данные за отчетный период, что требует формирования финансовой отчётности. На практике в рамках управленческого учёта и международного учета (МСФО) требуется предоставить финансовую отчетность сразу после завершения отчётного месяца. «Сразу» — это полный пакет отчётов к 3-5 числу следующего после отчётного месяца. Кроме того, заявляется о необходимости закрыть месяц, то есть о недопустимости после предоставления отчётности проводить в «сданном» периоде любые корректирующие проводки, даже если это допускается российскими или международными стандартами.

Такое требование объясняется необходимостью предоставления оперативной отчётности для принятия тех или иных управленческих решений, а также практикой международного учёта. Напомню, что бухгалтерская отчётность по РСБУ, например за январь формируется вместе с 1 кварталом, то есть к 1 мая. Таким образом фактические учётные данные по линии бухгалтерского и налогового учета поступают не 1 февраля, а с запозданием в 3 месяца. Это считается недопустимо долго. Внутренние пользователи никаких корректирующих управленческих решений к тому времени уже не могут принять, а внешние пользователи с инвесторами уже приняли свои решения.

Поэтому одно из требований к финансовой отчетности — это предоставление всех финальных отчетов до 5 числа, исправления предыдущих периодов не допускаются. Значит требуется провести процедуру «закрытие месяц» в бухгалтерской базе 1 числа и сформировать за 2-3 дня весь пакет финальных отчётов. В принципе это было бы выполнимо, если бы все первичные документы по текущим хозяйственным операциям были бы внесены в бухгалтерскую базу до 31 числа. Но на практике первичные документы от контрагентов приходят в течение всего квартала последующего за отчётным месяцем. Что делать?

Необходимо сформировать учётную политику бухгалтерского учета так, чтобы максимально ускорить время занесения данных, проводить все фиксированные начисления в последний день месяца, изменить бизнес-процедуры. Например, начисление зарплаты проводить на основании данных не с 1 по 31, а с 27 по 27 числа сместив на 2-3 дня. Начисление проводить на основании электронных копий. Но этого недостаточно, остаются первичные документы, которые придут лишь через месяц, а значить:

Вариант 1 — сместить расходы на месяц

Фиксируем в бухгалтерской базе все документы в день прихода документа как затраты текущего периода. Например, за январь расходы по электроэнергии в январе - 0, а в феврале - данные за январь, и так далее. То есть все "опоздавшее" статьи расходов сместятся на один месяц.

Но тогда возникнут сильные отклонения факта от отчетных данных (расходы на отопления в мае, выпуск продукции без затрат). Придётся и при планировании учитывать лаг счетов, чтобы добиться минимальных отклонений отчётных и бюджетных показателей. ERP-системы не будут формировать выпуск продукции и услуг без внесенных затрат согласно установленным Спецификациям, оприходованные затраты на продукцию и услуги не списать на конкретный заказ, так как он уже выпущен и отгружен.

Вариант 2 — указывать расчётные данные

Делать предварительные расчёты по всем доходным и расходным "опоздавшим" статьям до получения окончательных управленческих решений руководства (по начислению зарплаты, премии сотрудникам за отчётный период, точнее руководство должно дать все цу до 31 числа; начисление резервов и пр.) и до получения первичных документов. В бухгалтерскую базу вносятся полученные расчетные данные (данные экономиста или эксперта) по всем статьям доходов/расходов на основании Бухгалтерских справок за подписью ответственного лица.

После получения первичных документов с фактическими данными в бухгалтерскую базу вносятся лишь отклонения предыдущего периода в текущий так, если бы в бухгалтерию пришёл дополнительно корректирующий первичный документ, на основании которого вносятся отклонения (положительные или отрицательные), или вообще впервые появился данный документ, на который ставится дата поступления в бухгалтерию (это расходы прошлых периодов, выявленные в текущем).

На основании полученных первичных документов в старом периоде бухгалтерской базы вносятся лишь корректные реквизиты (нумерация, дата и т.п.) первичных документов (счетов-фактур, актов выполненных работ и т.д.) дополнительно к указанным Бухгалтерским справкам.

В следующем периоде ситуация повторяется.

В Бухгалтерских справках требуется подтвердить основания проведенных расчётов и не забыть про услуги и обязательства, о которых ответственный может и не знать. Единственным документом, на который может ориентироваться ответственный по начислению таких услуг — это экспертные мнения и бюджетные показатели.

Таким образом, учётные данные по статьям рассчитываются по следующей формуле:

бюджетный показатель текущего периода ± фактическое отклонение за прошлый период.

Задача 1

Любопытно, но предыдущая формула может быть разложена и по-другому, учетчик таких операций может лишь взять бюджетные показатели за основу, но ориентироваться на экспертные мнения по выполнению:

бюджетный показатель текущего периода (± фактическое отклонение за прошлый период ± экспертное отклонение за текущий период).

В бюджете было: январь — 1000, февраль — 1000, март — 1000 (I квартал — 3000), апрель — 1000, май — 1000 (II квартал — 2000);

• по факту стало: январь — 900, февраль — 800, март — 700 (I квартал — 2400), апрель — 1000, май — 1000 (II квартал — 2000);
• в учете будет: январь — 1000 (ну, я не знал, что по факту будет меньше), февраль (— 100 (откл за январь) + (1000+100 — эксперт утверждает, что у нас будет перевыполнение бюджета)) =1000, март (— 300 (учитываем только откл за февраль, откл за январь уже учли) + (1000+300 — эксперт говорит, что мы нагнали до бюджета 1 квартала)) =1000 (I квартал — 3000), апрель (—600 (откл за март) + 1000 (мнение эксперта)) = 400, май (- 0 (откл за апрель) + 1000 (мнение эксперта))=1000 (II квартал — 1400)

При план-фактном анализе бюджета в статьях отчета отчётный показатель=бюджетному показателю=3000, отклонение = 0, но не будет равен фактическим данным (2400), будут накапливаться отклонения от реальных цифр (I квартал — 3000-2400=600). Нужны срочные корректирующие действия, о которых лица принимающие решения не знают. Во II квартале будет всё наоборот, отчётный показатель≠бюджетному показателю, отклонение=600 (2000-1400), хотя фактические данные=бюджету=2000. Корректирующих действий не требуется, хотя они напрашиваются согласно отчету.

Многим главным бухгалтерам (просто бухгалтерам) принять такой документооборот на вверенный им участке ох как нелегко. Найти сотрудника, который вносил бы в бухгалтерскую базу массив данных прогнозных значений, а после вносил бы корректировки также проблематично: ну представим, что нужно внести 1000 операций (500 прогнозных и 500 корректировок), а не 10. План-фактный анализ бюджета начинает также страдать.

Вариант 3 — разделение сроков закрытия отчётных периодов между РСБУ и управленческим учётом

В первых числах каждого месяца бухгалтерская база по РСБУ закрывается. На основании квазизакрытого периода формируется управленческая отчётность (и отчётность по МСФО). Затем база по РСБУ открывается и в неё продолжают вносить первичные данные до момента окончательного его закрытия, т.е. до 30 числа следующего месяца за отчётным кварталом (что соответствует требованиям РСБУ). Отчётность по РСБУ закрывается квартально, то есть имеется возможность корректировать все три месяца текущего квартала, при этом в прошлые кварталы данные не вносятся.

Выгруженные из РСБУ данные формируют управленческую отчётность (и отчётность по МСФО) за прошедший месяц, затем данные отчётного периода дополняются данными, которые были внесены в РСБУ в прошлых периодах в качестве межпериодных корректировок текущего периода.

Проблема создания запасов

На практике существует существенная опасность создания сверхбюджетных запасов:

• запланировали рост выручки без увеличения запасов материалов/сырья и незавершенного производства (по факту аванс от заказчика не обеспечивает всю потребность, а значит требуется доп финансирование; для ритмичного производства при многопериодном производственном цикле требуется создать дополнительный запас полуфабрикатов);
• приобретение невостребованного ТМЦ в связи с минимальной партионностью (чтобы закрыть потребность в 0,2 тонны материала нужно купить 1 лист на 4 тн);
• приобрели продукцию не того вида по вине поставщика/снабжении/технического отдела, или с машиной привезли не заказываемые виды продукции.

В связи с этим начинается перерасход в БДДС, БДР, балансе по статьям материалы и комплектующие, услуги подрядчиков при их структурном дефиците. Бюджет освоен, но потребность по позициям ТМЦ закрыта лишь 9 из 10.

Программа мероприятий по развитию предприятия

«Программа мероприятий по развитию предприятия» — это ряд принятых и утвержденных управленческих решений на следующий бюджетный период на основе проведенного «План-фактного анализа бюджета». Ни каждое предприятие находит в себе силы после трудозатратного процесса бюджетирования провести качественный и беспристрастный план-фактный анализ бюджета, а на основе его сформировать программу своих действий.

Помним, что бюджет — это лишь один из инструментов управления затратами, остальной комплекс действий никто не отменял.

Продолжение темы

• Бюджетирование/Семинар 12#Кейсы

Ссылки

• Власова Л.Г., Гончаров Д.И. Основы оперативно-производственного планирования с использованием информационной системы «1С:ERP Управление предприятием» — М.: ООО «1С-Паблишинг», 2020 — 236с. — ISBN 978-5-9677-2938-6

Источники

Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16

Семинары: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16