Бюджетирование/Организация управления затратами на предприятии

Материал из Викиучебника — открытых книг для открытого мира
Перейти к навигации Перейти к поиску
Лекция 3. Методы учёта затрат
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15
TGM6UGMK-0036.jpg

Калькулирование[править]

Калькулирование — система расчетов себестоимости единицы продукции, в процессе которого определяются затраты на производство на количество выпущенной продукции и определяется себестоимость продукции[1]. Калькулирование — расчёт себестоимости конкретных видов продукции, расчёт на учётную единицу вида продукции. Калькулирование является заключительным этапом планирования себестоимости продукции (плановая калькуляция) и определения ее фактической себестоимости (отчетная калькуляция). Калькулирование позволяет устанавливать цены, управлять затратами, является средством планирования и анализа финансовых результатов[2].

Объекты калькулирования — продукты, часть продукта, группа однородных продуктов, группа одноименных продуктов (серия), набор продуктов (заказ), в целом (законченные обработкой) и по отдельным производственным операциям (переделам, стадиям, фазам)[1]; виды продуктов, полуфабрикатов, работ и услуг, имеющих потребительскую стоимость, для которых необходимо рассчитать себестоимость[3].

Калькуляционная единица — количество объекта калькулирования. Виды калькуляционных единиц: натуральные количественные; условно-натуральные; условные калькуляционные (единицы, предусматривающие определенное содержание полезного вещества в продукте); стоимостные; единицы работы персонала или средств труда (человеко-час, машино-день, тонно-километр и т.д.).

Задача калькулирования — определить издержки, которые приходятся на единицу продукции[1].

Цели калькулирования[3]:

  • установления уровня безубыточной цены;
  • контроля затрат в производстве (предупреждение потерь в результате неоправданного роста себестоимости или недостаточного ее снижения);
  • расчета прибыльности (рентабельности, доходности) продукции (работ, услуг);
  • оценки целесообразности дальнейшего выпуска или снятия с производства отдельных видов продукции;
  • установления рациональной цены на продукцию;
  • оптимизация ассортимента продукции при построении оптимальной производственной программы для получения максимальной прибыли;
  • определения целесообразности совершенствования действующей технологии и обновления оборудования;
  • оценки качества работы производственного и управленческого персонала.

Виды калькуляций[править]

  • предварительная калькуляция — составляется при проектировании и конструировании новых изделий при отсутствии норм расхода;
  • нормативная калькуляция — рассчитывается на основе действующих на текущий период норм и нормативов затрат труда, материально-технических ресурсов, учётных цен и смет расходов по обслуживанию и управлению производством; скорректированная предварительная калькуляция на известные нормы и учётные цены;
  • фактическая калькуляция — составляется при отражении всех фактических затрат на производство и реализацию продукции; скорректированная нормативная калькуляция с учётом фактических расходов;
  • плановая калькуляция — составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм и смет; скорректированная фактическая калькуляция на новый период с учётом новых цен и норм расходов.

Методы калькулирования[править]

  • Система калькуляции c полным распределением затрат (англ. full costing system) — отнесение всех возможных статей затрат на объект учета затрат (продукцию, например), как правило, для целей ценообразования, оценки прибыльности продукции и оценки запасов. Постоянные производственные накладные расходы распределяются на виды продукции и включаются в стоимость запасов. И включает в себя:
    • Метод калькуляции себестоимости методом полного распределения затрат — «абсорбшен-костинг» (absorption costing) — метод калькуляции производственной себестоимости, основанный на включении как переменных, так и постоянных производственных накладных расходов в себестоимость произведенной продукции.
  • Система калькуляции по переменным издержкам (variable costing system) — отнесение лишь переменных издержек по видам продукции и включение лишь переменных затрат в стоимости запасов. И включает в себя:
    • Метод калькуляции себестоимости по прямым затратам — «директ-костинг» (direct costing) — 1) калькуляция, при которой в расчет принимаются только прямые производственные затраты, а косвенные учитываются как затраты периода; обычно применяется только для нужд управленческого учета; 2) общее название калькуляции себестоимости продукта без включения накладных расходов.

Калькуляция себестоимости (англ. costing) — накопление и отнесение затрат на объекты учета затрат (единицы продукции, подразделения и т.п.), для которых требуется раздельная калькуляция или оценка:

  • Калькуляция позаказной себестоимости (англ. job costing) — метод учета затрат, при котором затраты накапливаются на отдельные заказы (работы). Заказом (работой) может являться производство изделия или услуги, например ремонт автомашины или лечение пациента в больнице. По РСБУ учёт затрат ведётся позаказно на 20 счете. К данному виду относится и калькуляция затрат по контракту.
  • Калькуляция попередельной себестоимости (process costing) — метод учета затрат, при котором затраты вначале собираются по бизнес-процессам, а затем относятся на центр затрат и на каждую единицу продукции.
  • Калькуляция себестоимости по фактическим затратам (англ. actual costing) — метод калькуляции себестоимости, при котором в себестоимость продукции включаются фактические прямые затраты на материалы и труд, а также производственные накладные расходы.
  • Калькуляция себестоимости по нормативным затратам — стандарт-костинг (standard costing) — система калькуляции себестоимости по нормативным затратам.

Методы учёта затрат[править]

Метод учёта затрат — совокупность приёмов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции[1].

Классификация методов учета затрат[править]

Традиционные системы учёта затрат[править]

  • по полноте учёта затрат — учёт по полной себестоимости и учёт по неполной себестоимости;
  • по оперативности учёта и контроля затрат — учет фактической себестоимости и учет нормативных затрат;
  • по объектам учёта затрат — позаказный метод, попередельный метод и попродуктный метод.

Альтернативные системы учёта затрат[править]

  • Расчёт себестоимости по видам деятельности (функциональный метод, ABC—метод , англ. Activity Based Costing) — метод учета затрат, при котором косвенные затраты распределяются пропорционально носителям затрат (для функции обслуживания оргтехники — это количество единиц техники, для функции управления персоналом — это количество сотрудников). Через систему носителей затрат косвенные расходы распределятся на конкретные товары (работы, услуги). Определяется перечень и последовательность работ путём разложения на составляющие, параллельно учитываются потреблённые ресурсы. Метод часто используется в сфере обслуживания и образования. Объектом учёта затрат является отдельный вид деятельности (функция, операция). Объектом калькулирования - операция и сам продукт. Метод позволяет точнее оценивать себестоимость продукта и его рентабельность, позволяет вести учёт в разрезе клиентов. Метод требует большой трудоёмкости, высокая степень деталировки[1].
  • Калькулирование по последней операции (англ. endpoint costing) — метод учёта затрат, обычно на поточном производстве, при котором себестоимость продукта не следует за движением продукта по стадиям его изготовления, а осуществляется на счете («Готовая продукция» или на счете «Продажи»). Объект учёта затрат — производственный процесс. Объект калькулирования — вид продукции производственного процесса. Стоимость запасов исключается. Предполагается использование метода «точно-в-срок», когда материалы, запасы, готовая продукция доставляется не ранее того, когда они действительно нужны потребителю, расходы на внутреннее перемещение минимальны[1].
  • Таргет костинг (англ. target costing) — метод определения целевой себестоимости, формирование себестоимости новой для предприятия продукции, исходя из планируемой рыночной цены и ожидаемой прибыльности продаж[1].
  • Кайзен костинг (англ. kaizen costing) — постепенное и непрерывное снижение себестоимости как результат специальной программы предприятия[1].
  • Бенчмаркинг (англ. benchmarking) — система оценки деятельности предприятия при помощи сравнения с каким-либо подходящим аналогом[1].
  • Калькуляция экологических затрат (англ. environmental full-cost accounting) — калькуляция продукта, которая учитывает затраты, связанные с воздействием предприятия на окружающую среду.
  • Система управления менеджментом (англ. management control system) — управление по центрам ответственности, когда каждому подразделению делегируются некоторые полномочия по принятию решений в отношении состояния своих издержек и результатов деятельности[1].
  • Стратегическое управление издержками (англ. strategic cost management), в рамках которого минимизируются издержки по каждому отдельному звену бизнеса[1].
  • Метод целевого снижения затрат — комбинированный метод определения целевой себестоимости и калькулирования по последней операции, стратегическое управление затратами[1].
  • Метод непрерывного совершенствования затрат — комбинированный метод системы кайзен-костинг и бенчмаркинга[1].

Традиционные системы учёта затрат[править]

Абсорбшен-костинг[править]

Абсорбшен-костинг (метод полного распределения затрат) — метод калькуляции себестоимости с полным распределением затрат. Все затраты производства распределяются на выпускаемые продукты, а запасы нереализованной продукции оцениваются по совокупным затратам на их производство. Непроизводственные затраты не распределяются на продукцию, а относятся непосредственно на финансовый результат периода и исключаются из оценки товарно-материальных запасов. По РСБУ используемые счета 23 «Вспомогательные производства» и 25 «Общепроизводственные расходы» закрываются на 20 счет пропорционально заказам периода. Непроизводственные накладные расходы (счета 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы») являются затратами периода, не распределяются по видам продукции.

Косвенные расходы распределяются следующими этапами[4]:

  1. распределяются все производственные накладные расходы по производственным и вспомогательным центрам издержек;
  2. перераспределяются издержки вспомогательных центров по производственным центрам издержек;
  3. вычисляются ставки накладных расходов для каждого производственного центра издержек;
  4. распределяются накладные расходы каждого производственного центра издержек по видам продукции или другим целевым затратам.

При перераспределении затрат на услуги подразделений, представляемые друг другу, используются 4 метода[4]:

  1. метод повторного распределения;
  2. метод совместного использования уравнения;
  3. метод учёта затрат в виде заданной последовательности их начисления;
  4. метод прямого распределения затрат.

В традиционных системах распределения затрат используются методы распределения[4]:

  1. метод долевого распределения пропорционально нормочасам основных рабочих или машиночасам оборудования;
  2. метод долевого распределения пропорционально заработной плате основных работников;
  3. метод долевого распределения пропорционально единицам выпущенной продукции;
  4. метод долевого распределения пропорционально основным производственным материалам;
  5. метод долевого распределения пропорционально основным затратам.
Базы распределения косвенных расходов
  1. Заработная плата производственных рабочих.
  2. Объём произведенной продукции в натуральном или стоимостном выражении (используется лишь один вид продукции).
  3. Время работы производственных рабочих (человеко-часы).
  4. Количество отработанных машино-часов.
  5. Сумма прямых затрат (распределение производится пропорционально стоимости потребленных на производство продукции основных материалов и основной заработной плате производственных рабочих).
  6. Сумма материальных затрат (распределение производится пропорционально стоимости использованных основных материалов).
  7. Нормативные ставки (распределение по сметной ставке, рассчитанной по предприятию в целом или отдельно по подразделениям).

Директ-костинг[править]

Директ-костинг — метод учёта, при котором учёт себестоимости по видам продукции производится на основе переменных затрат, а постоянные затраты являются периодическими (т.е. зависящие от длительности периода вне зависимости от объёма производства). Накладные расходы в части постоянных затрат (общехозяйственные и общие коммерческие расходы) не включаются в себестоимость реализации продукции и списываются из прибыли или совокупного маржинального дохода (разница между выручкой от реализации и прямыми затратами)[5].

Сущность системы директ-костинга заключается в разделении затрат на постоянные и переменные. В системе директ-костинг постоянные затраты (связаны с определённым периодом и напрямую не зависят от объёма производства) не относятся к себестоимости продукции, в то время как переменные затраты (напрямую зависят от объёма выпускаемой продукции) относятся. Готовая продукция и незавершённое производство оцениваются только в сумме переменных производственных затрат, а постоянные затраты отчётного периода в общей сумме относятся на финансовый результат организации и не распределяются по видам продукции. То есть по РСБУ переменные расходы организации (например, заработная плата производственных рабочих, сырьё и материалы и т. д.) принимаются к учёту на 20 счёте «Основное производство» и распределяются на остаток незавершённого производства. А постоянные затраты (арендная плата, расходы на рекламу и т. д.) отражаются на счёте 26 «Общехозяйственные расходы» и по окончании отчётного периода, списываются в дебет счёта 90 «Продажи».

«Директ-костинг» позволяет рассчитать оптимальный объём продаж в стоимостном и натуральном выражении, определить себестоимость предельной единицы продукции (равной прямым затратам), провести анализ безубыточности — анализ экономии постоянных расходов при различном объеме производства и продаж по видам продукции, являющийся частным случаем CVP-анализа (анализа «издержки-объем-прибыль»). «Стандарт-костинг», и «директ-костинг» позволяют решить задачи управленческого планирования, два этих метода не противоречат друг другу[5].

Трудности учёта по системе «директ-костинг»[6]
  • классификация расходов на постоянные и переменные: спектр чистых переменных или постоянных расходов незначителен; ряд расходов ведут себя и как постоянные, и как переменные в зависимости от времени и условий производства; возникновение условно-переменных и условно-постоянных расходов;
  • постоянные расходы участвуют в производстве конкретного продукта, и должны быть отнесены на производство продукта, а не учитываться отдельно;
  • составление калькулирования по неполной себестоимости, в то время как требуется учёт продукции по полной себестоимости;
  • определение цен предприятия, покрывающих все издержки предприятия.

Стандарт-костинг[править]

Стандарт-костинг — система калькуляции себестоимости по нормативным издержкам[5].

Также стандарт-костинг определяется как нормативный метод учета затрат и финансовых результатов, при котором учитываются затраты и выручку по нормативным (плановым) показателям, а отклонения от плановых норм учитываются отдельно и списываются в конце периода, в результате чего устанавливаются фактические затраты и финансовые результаты предприятия[5].

Система калькуляции себестоимости по нормативным издержкам применяется на предприятиях с повторяющимися операциями, или когда производственный процесс состоит из серии общих операций[5].

Нормативный учет использует предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонения от нормативных затрат; по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов; учёт ведётся по нормам и отклонениям от норм[1]. Где норма — это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства[1].

Принципы нормативного учета[1]:

  1. Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
  2. Ведение учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и оценки эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм.
  3. Учет фактических затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.
  4. Установление и анализ причин, а также условия появления отклонения от норм по местам их возникновения.
  5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости и отклонения от норм.
Цели и задачи стандарт-костинга

Выделяются следующие цели использования калькуляции себестоимости по нормативным издержкам[5]:

  1. прогноз будущих затрат для принятия решений;
  2. определение цели для менеджеров предприятия (наличие четко заданной цели в количественном виде мотивирует менеджеров на достижение показателей);
  3. составление смет, в том числе для мотивации сотрудников (при использовании нормативных издержек время оставления смет сокращается);
  4. контроль над плановыми показателями (при использовании нормативных показателей возникают отклонения, которые подвергаются детальному анализу);
  5. упрощение процедуры отнесения издержек на продукцию, оценки товарно-материальных ценностей (учёт запасов и реализованной продукции идёт по нормативным издержкам, а затем разносятся все отклонения, появившиеся за период, которые не распределяются по продуктам, а относятся на центр ответственности);
  6. определение качества нормативов (стандартов) и пути их совершенствования[5].

Задачи нормативного метода[5]:

  • создание системы норм и нормативов и на их основе определение рационального нормативного уровня затрат (себестоимости) на производство продукции;
  • определение нормативных затрат по каждому виду продукции в разрезе калькуляционных статей расходов;
  • учёт в оперативном режиме изменений норм и нормативов, отклонений от норм по местам возникновения, центрам затрат, центрам ответственности и причинам их возникновения;
  • контроль и обобщения данных о фактических потерях и непроизводительных расходах;
  • расчёт фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат (калькуляции);
  • сбор данных о производственных затратах для технико-экономической политики на предприятиях;
  • создание отчетной базы для нормирования и планирования затрат;
  • постоянное повышение достоверности, точности и оперативности учета затрат;
  • оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.
Отклонения от плановых показателей

Группировка причин отклонений от норм расхода сырья[5]:

  • замена сырья и материалов (по габаритам, качеству, наименованиям);
  • замена полуфабрикатов собственного производства покупными и наоборот;
  • несоответствие сырья и материалов стандартам или техническим условиям;
  • изменение качества исходного сырья и материалов;
  • отклонения при раскрое;
  • изменение технологии и технических параметров;
  • неисправность оборудования и инструментов;
  • использование отходов вместо полноценных материалов и наоборот;
  • недостатки в конструкции продукции;
  • отклонение плановых сумм транспортно-заготовительных расходов от фактических;
  • прочие причины.

Группировка причин отклонений от норм трудовых затрат[5]:

  • ошибки в чертежах и технологической документации;
  • несоответствие разряда работ разряду рабочего;
  • выполнение дополнительных операций, не предусмотренных технологическими процессами;
  • выполнение работ на менее производительном оборудовании, не предусмотренном технологическим процессом;
  • неудовлетворительная наладка оборудования;
  • выполнение дополнительных операций, вызванных несоответствием материалов установленным стандартам и техническим условиям;
  • замена одного вида сырья или материала другим;
  • применение инструментов и приспособлений, не соответствующих технологическому процессу;
  • замена полуфабрикатов и деталей собственного производства покупными и наоборот;
  • отступления от нормальных условий работы (сверхурочные работы, работы в выходные и праздничные дни);
  • несоответствие фактически начисленной зарплаты рабочих повременщиков за отработанное время нормативной заработной плате;
  • прочие причины.

Группировка причин отклонений на практике[3]:

  1. Изменение технологии.
  2. Изменение нормативов.
  3. Переделка некачественно выполненных работ.
  4. Брак (неисправимый).
  5. Отсутствие материалов, топлива, ГСМ.
  6. Отсутствие электроэнергии.
  7. Отсутствие автотранспорта.
  8. Поломки оборудования и механизмов.
  9. Аварийные и внеплановые ремонты механизмов и оборудования.
  10. Отсутствие фронта работ.
  11. Простои по атмосферным условиям (внутрисменные и целосменные).
  12. Замена материалов на более дорогостоящие.
  13. Перерасход материалов (количественный).
  14. Исправления конструкций, полученных от поставщиков.
  15. Перерасход количества машиносмен механизмов.
  16. Излишние (против норм) автомобильные перевозки.
  17. Нарушения трудовой дисциплины.
  18. Метеорологические условия и т. д.

Виновники отклонений[3]:

  1. Производитель работ, мастер, механик, менеджер.
  2. Рабочие бригады (звена).
  3. Отдел снабжения.
  4. Отдел главного механика

Позаказный метод[править]

Позаказный метод применяется в индивидуальном и мелкосерийном производстве при изготовлении неповторяющихся или редко повторяющихся экземпляров продукции (машиностроения, проектирование, в строительстве, ремонтном производстве и т.п.). Прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькулирования по отдельным производственным заказам, выданным на заранее определенное количество изделий данного вида. Косвенные затраты учитываются в себестоимости отдельных заказов в соответствии с фиксированной базой распределения. На аналитических счетах последовательно собираются все затраты по данному заказу. Объектом учёта затрат и объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Метод позволяет сопоставлять затраты по отдельным заказам и выявлять рентабельные заказы, однако требует большого уровня детализации и большой счётной работы, отсутствует контроль затрат по подразделениям или операциям[1].

Попередельный метод[править]

Попередельный метод (многопередельный метод, попроцессный метод) применяется на серийных и поточных производствах с последовательной переработки сырья в законченную готовую продукцию (в металлургической, химической, текстильной промышленности, литейном производстве и в сельском хозяйстве). Переработка осуществляется на переделах.

Передел — совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой полуфабриката или готового продукта; часть технологического процесса (совокупность производственных операций), завершающуюся получением законченного полуфабриката, который может быть реализован другим предприятиям или направлен на следующий передел[3].

Объектом учёта затрат в таких производствах является каждый самостоятельный передел. Объектом калькулирования является вид продукции каждого передела. Прямые затраты учитываются не по видам продукции, а по переделам, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Полуфабрикатный метод учёта позволяет учитывать накапливаемую себестоимость в местах нахождения полуфабрикатов, незавершённого производства. Бесполуфабрикатный метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой. Полуфабрикатный метод учёта повышает трудоёмкость процесса учёта, требует высокой степени деталировки[1].

Метод применяется в добывающих отраслях промышленности и в энергетике, где используется массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, одинаковая единица измерений и калькулирования, полное отсутствие или незначительные размеры незавершённого производства. Процесс накопления затрат ведётся параллельно процессу производства, по технологической цепочке. По завершении операции накапливаются суммы затраты, которые сравниваются со средней стандартной или нормативной. Распределение затрат между выпуском и незавершенным производством, и между несколькими видами продуктов производится на любой стадии производственного процесса[3]. Прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Каждый процесс учитывается на отдельном счете, определяются прямые и накладные расходы. Выпускаемая продукция является одновременно объектом учета затрат и объектом калькулирования. Сбор затрат более экономичен, так как затраты собираются за период, а не на конкретном заказе. Накладные расходы на цеха или процессы распределяются на более точной базе. Все затраты усредняются[1].

Попродуктный метод[править]

Попродуктный метод калькулирования себестоимости продукции:

  • Поиздельный метод, который использует прямой расчёт.
  • Подетальный метод, в котором суммируются себестоимости отдельных деталей, составляющих это изделие. Метод является более точным, но и трудоёмким.

Учет затрат собирается на вид продукта (изделия, услуги), а затем вся агрегированная сумма делиться на количество выпущенной продукции (оказанных услуг). Так определяется средняя стоимость вида продукта в отчётном периоде.

Альтернативные системы учёта затрат[править]

Расчёт себестоимости по видам деятельности[править]

Расчёт себестоимости по видам деятельности (функциональный метод, ABC—метод) — метод учета затрат, при котором косвенные затраты распределяются на продукцию на основе причинно-следственной базе распределения затрат, затрат на основе видов деятельности.

Существует 4 этапа распределения косвенных затрат[4]:

  1. определяются основные виды деятельности на предприятии;
  2. косвенные затраты распределяются по центрам издержек для каждого вида деятельности (определяются факторы ресурсных затрат);
  3. определяются причинно-следственные факторы издержек для каждого вида деятельности (определяются функциональные факторы издержек);
  4. затраты видов деятельности распределяются по видам продукции на основе спроса на эти виды деятельности.

Функциональные факторы издержек[4]:

  • операционные факторы (число обрабатываемых заказов на закупку, число обрабатываемых заказов потребителей, число контрольных проверок, число выполненных наладок оборудования);
  • временные факторы (время наладки оборудования, время контроля качества выпускаемой продукции).

Косвенные затраты распределяются пропорционально носителям затрат (для функции обслуживания оргтехники — это количество единиц техники, для функции управления персоналом — это количество сотрудников). Через систему носителей затрат косвенные расходы распределятся на конкретные товары (работы, услуги). Определяется перечень и последовательность работ путём разложения на составляющие, параллельно учитываются потреблённые ресурсы. Метод часто используется в сфере обслуживания и образования. Объектом учёта затрат является отдельный вид деятельности (функция, операция). Объектом калькулирования — операция и сам продукт. Метод позволяет точнее оценивать себестоимость продукта и его рентабельность, позволяет вести учёт в разрезе клиентов. Метод требует большой трудоёмкости, высокая степень деталировки[4]. Функциональный метод распределяет непроизводственные накладные расходы на те продукты, которые являются причиной их возникновения, а в традиционной система эти затраты являются расходами периода и списываются в периоде возникновения.

В функциональных системах используется значительно больше центров издержек и причинно-следственных факторов, чем в традиционных системах. Этот метод может переводить накладные расходы в прямые затраты, в отличие от традиционных систем учета затрат, так как постоянные расходы — это условно-постоянные расходы, величины которых также меняются от изменения различных факторов. Выделяя данные факторы издержек (заставляющие расходы изменяться), косвенные расходы распределяются по видам продукции с учетом этих факторов. Причинно-следственный зависимость — это лучший способ определения релевантных издержек[4].

Кейс 1

Руководители проектов на предприятиях нередко требуют вести учёт затрат на свой проект/заказ лишь по прямым затратам, которые они могут контролировать как по цене так и по количеству, и всегда не согласны с установленной ставкой общехозяйственных и общепроизводственных расходов. Их мнение, что данные утвержденные ставки не отражают фактические расходы на их проект, не эффективны и чрезмерны. Генеральные директора в целом согласно с мнениями руководителей проектов и требуют детального анализа данных расходов, а не просто указание процента ставки и расшифровки данных сумм. У экономической службы предприятия есть лишь единственный инструмент — это АВС-метод, который разложит все накладные расходы на все заказы предприятия. АВС-метод демонстрирует как каждая статья производственных расходов соотносится с расходами конкретного заказа. После демонстрации калькуляции стоимости проекта, то есть после распределения всех затрат на основе причинно-следственной базы вопросы об установленных ставках общехозяйственных и общепроизводственных расходов на предприятиях снимаются.

Таргет костинг[править]

Таргет костинг. Определение целевой себестоимости

Таргет костинг (целевая калькуляция затрат) — метод определения целевой себестоимости, формирование себестоимости новой для предприятия продукции, исходя из планируемой рыночной цены и ожидаемой прибыльности продаж.

Английский профессор Колин Друри определяет метод целевой калькуляции затрат как метод, обратный ценообразованию по методу «себестоимость плюс», при котором из целевой цены реализации товара (услуги) вычитается целевая маржа прибыли и определяются целевые издержки. Целевые издержки — расчетные долгосрочные издержки по производству продукта (услуги), позволяющие достичь целевой прибыли. Прогнозируемые фактические затраты сравниваются с целевыми, и если прогнозируемые фактические затраты превышают целевые, то на основе методов функционально-стоимостного анализа предпринимаются мероприятия по снижению себестоимости, чтобы выйти на уровень целевых затрат или отказаться от производства данного продукта (услуги)[7].

Согласно определению профессора Энтони Аткинсона целевое калькулирование — это метод планирования прибыли и управления затратами, которые фокусируются на продуктах (услугах) с дискретными производственными процессами[8].

Цель метода — снизить фактические затраты до уровня целевых величин. Если при помощи подобных приёмов сделать этого не возможно, то продукт на рынок запущен не будет. Однако, если менеджеры уверены, что благодаря процессу постоянных улучшений и более полным знаний возможно после выхода с продукта на рынок, выйти на уровень целевых затрат, то в этом случае может быть принято решение выпустить новый продукт на рынок. Если же такое развитие событий не ожидается, то продукт на рынок запущен не будет[1].

Однако Э. Аткинсон считает, что метод не имеет цель сократить затраты на стадии производства уже произведенного продукта, а в том, чтобы спроектировать затраты продукта без продукта, на стадии исследования, разработки и проектирования[3]

Этапы калькулирования

Этапы при целевой калькуляции[7]:

  1. определение плановой цены, по которой потребители готовы покупать;
  2. определение целевых затрат (из плановой цены вычитается ожидаемая прибыль);
  3. оценивание фактических затрат, необходимых для выпуска продукта;
  4. если оценочные фактические затраты превышают целевые, провести анализ способов, при помощи которых можно снизить фактические затраты до уровня целевых.

Метод целевой калькуляции затрат лучше всего подходит для установления цен на обычные товары, а также товары с большим объемом реализации, а также на продукты, которые еще не выпущены[7].

Для достижения целевых затрат прибегают к разным приемам, в том числе к послойному анализу и инжинирингу стоимости:

  • Послойный анализ (обратный инжиниринг, tear down analysis) — метод изучения продукта конкурента с целью выявления возможностей его улучшения и/или снижения его себестоимости. Продукт конкурента разбирается на отдельные элементы конструкции для выявления их функционального предназначения и для понимания использованных производственных процессов при его создания. Проводится оценка расходов на выпуск этого продукта. Цель этого процесса — получить отсчетную мерку по конструкции продукта и сравнить относительные преимущества подхода конкурента к разработке продукта с собственным вариантом. Анализ работает только с продуктами, а не с услугами, поскольку подразумевает буквальное разрушение продукта. При демонтаже изделия разбираются различные компоненты изделия и тщательно изучается ценность физических компонентов. Послойный анализ полезен только тем, кто интересуется стоимостью и качеством компонентов, используемых в продукте. Он не может быть использован в качестве оценки реальных производственных затрат продукта, поскольку игнорирует исследования и разработки, производственные накладные расходы, логистику, розничные и другие затраты.
  • Функционально-стоимостный анализ (инжиниринг стоимости, анализ стоимости, Value Engineering, Value Management, Value Analysis) — системный комплексный анализ факторов, влияющих на затраты продукта (услуги), с целью разработки последовательности выпуска продукта (услуги) при заданном уровне качества и целевых затрат. Цель анализа — обеспечить целевые затраты за счет: сокращения затрат без ухудшения функционального предназначения продукции; устранения из конструкции ненужных функций, делающих её более дорогой, но за которые потребители не хотят платить — («вылизывание конструкций»). Суть метода — поэлементная отработка конструкции, рассматривая каждый элемент конструкции в отдельности, разделив элементы по принципу функционирования на основные и вспомогательные. При анализе выявляются, где «спрятаны» излишние затраты в продукте, сокращается перечень применяемых деталей.
Кейс 2

На практике весь крупный бизнес имеет «Программы по снижению себестоимости» и бюджетные целевые показатели. В некоторых программах указываются целевые показатели в нормочасах (баланс рабочего времени) или машиночасах на каждый вид продукции.

Метод «таркет костинг» используется и для определения целевых показателей по статьям калькуляции продукции (определяется максимальная ставка оплаты труда основных рабочих или максимальный уровень материальных затрат, который может позволить та или продукции в данном сегменте рынка).

И только на единичных предприятиях прибегают к систематическому послойному анализу: закупается продукция конкурента; затем выставляется в шоу-руме, в выставочной комнате или на складе (свободный доступ к которому имеется у конструкторов, технологов, топ-менеджеров, менеджеров по продажам); определяются реальные плюсы и минусы продукции конкурентов (новизна, вес, простота конструкции); и тут же принимаются решения по изменению технологии производства собственной продукции.

Кайзен костинг[править]

Кайзен костинг — метод учёта затрат, нацеленный на постепенное и непрерывное снижение себестоимости в результате специальной программы предприятия. Согласно определению американского профессора Энтони Аткинсона кайзен костинг как метод, нацеленный на сокращение затрат на производственной стадии полного жизненного цикла продукта[8]. Английский профессор Колин Друри отмечает, что кайзен костинг — это механизм для снижения расходов и управления затратами[4].

Кайзинг костинг увязан с планированием прибыли, когда базовые затраты на продукт в планируемом периоде устанавливаются на уровне фактических затрат прошлого периода. Устанавливает и норма целевого сокращения затрат (отношение запланированного суммы сокращения затрат к базовой величине затрат), которая применяется в течение периода ко всем переменным затратам (по материалам, труду и другим затратам). Затем проводится сравнение целевой суммы сокращения с фактической, выявляются отклонения[8].

Кайзен костинг vs таргет костинг

Таргет костинг используется в основном на стадии проектирования продукции, особое внимание уделяется продукту, снижение себестоимости продукта происходит за счёт изменений конструкции продукта. А кайзен костинг используется в основном на стадии производства, особое внимание уделяется производственному процессу, а снижение себестоимости продукта происходит через повышение эффективности этих производственных процессов. На практике это процессы с постоянными расходами[8].

Кайзен костинг vs стандарт костинг

Стандарт костинг понуждает соблюдать стандартный уровень затрат и предотвращает отклонения. А кайзен костинг понуждает соблюдать заданный уровень снижения затрат. В стандарт костинге анализируют отклонения фактических от плановых показателей, а в кайзен костинге отклонения фактической экономии от целевых показателей экономии[8].

Калькуляция экологических затрат[править]

Калькуляция экологических затрат — метод учёта затрат и метод калькулирования, который учитывает затраты, связанные с воздействием предприятия на окружающую среду. Согласно Э. Аткинсону метод учета затрат, который учитывает затраты, связанные утилизацией отходов во время производства и обращения продукта после его продажи, и выводом продукта с рынка и его последующей утилизации[8].

Данный метод идентифицирует виды деятельности предприятия, которые влекут экологические затраты. Определяет суммы экологических затрат, которые должно понести предприятие по каждому виду деятельности. Затем полученные суммы экологических затрат распределяются по наиболее подходящим выпускаемым продуктам и услугам относительно видов деятельности предприятия[8].

Экологические затраты бывают явные (прямые затраты на модификацию технологии и процессов, затраты на очистку и утилизацию, на приобретение разрешений на эксплуатацию производственных мощностей, штрафы, судебные издержки) и неявные (инфраструктурные затраты, необходимые для мониторинга экологических показателей на предприятии; административные расходы; оплата юридических услуг; затраты, связанные с обучением и информированием сотрудников; репутационный урон вследствие техногенных аварий)[8].

Предприятия учитывают свои экологические затраты на всех стадиях жизненного цикла товара и цепочки создания ценности продукта, а также учитывают и контролируют выбор тех поставщиков и подрядчиков, которые занимаются снижением вреда окружающей среде[8].

Бенчмаркинг[править]

Бенчмаркинг — это процесс изучения и адаптации наилучших методов других предприятий для совершенствования собственных результатов, создание эталона оценки внутренних показателей исполнения на предприятии, способ сбора информации предприятиями с целью выявления наилучших практик других предприятий[8].

Цель сопоставительного анализа на основе эталонных показателей состоит в том, чтобы на основе исследования установить потребность в изменениях и вероятность достижения успеха в результате этих изменений. Бенчмаркинг осуществляется в рамках конкурентного анализа и не является новшеством для большинства предприятий, хотя он является более детализированной и упорядоченной функцией, чем метод или подход конкурентного анализа.

Типы и методы бенчмаркинга

Согласно Э. Аткинсону существует три типа бенчмаркинга[8]:

  • продуктовый бенчмаркинг — измерение и исследование продуктов других предприятий, сопоставление их с характеристиками собственных продуктов;
  • функциональный бенчмаркинг — сравнение показателей определённых функций и процессов других предприятий с аналогичными функциями и процессами внутри собственного предприятия с оценкой затрат по их внедрению;
  • стратегический бенчмаркинг — изучение стратегий и принятых стратегических решений на других предприятиях.

Согласно Э. Аткинсону существует следующие методы бенчмаркинга[8]:

  • односторонний бенчмаркинг (предприятия самостоятельно собирают информацию о конкурентах и партнерах);
  • совместный бенчмаркинг (предприятия добровольно обмениваются информацией друг с другом):
  • бенчмаркинг на основе базы данных (информация собирается на какой-либо платформе (в базе данных), доступ к которой обычно предоставляется оператором предприятиям платно);
  • бенчмаркинг при участии третьей стороны (группа консультантов-экспертов обычно анонимно собирает информацию с участников, формирует агрегированные отчеты и осуществляет коммуникации при активном посредничестве);
  • групповой бенчмаркинг (участники встречаются открыто, общаются, обсуждают свои методы, координируют свои действия по недопущению негативных последствий, достигают компромисс, проводят экскурсии по предприятию).
Стадии бенчмаркинга

При проведении сопоставительного анализа на основе эталонных показателей можно выделить пять этапов по Э. Аткинсону[8]:

  1. Определение объекта бенчмаркинга (продукт, процесс, стратегия). Проведение внутреннего исследования и предварительного конкурентного анализа.
  2. Создание команды для эталонного оценивания.
  3. Выбор партнёра по бенчмаркингу.
  4. Поиск информации. Определение методов сбора информации, проведение анализа полученной информации, оценка отставания от эталона.
  5. Внедрение. Реализация плана мероприятий по достижению эталона.
Плюсы и минусы метода

Эталонное оценивание позволяет сэкономить время и деньги предприятию, внедряя лучшие продукты и технологии конкурентов, избегая ошибок, сделанные другими предприятиями, не вкладываясь в изобретения и тестирования различных практик (продуктов или процессов)[8].

Недостатки: трудность получения объективных показателей из-за закрытости компаний, в том числе собственной. Существующие системы финансового и налогового учёта не всегда позволяют получить реальные данные по тем или иным направлениям деятельности.

Продолжение темы[править]

Вопросы по теме[править]

  1. Понятие и содержание калькулирования себестоимости продукции.
  2. Методы калькулирования.
  3. Калькуляция. Виды калькуляций.
  4. Классификация методов учета затрат.
  5. Абсорбшен-костинг и базы распределения косвенных расходов.
  6. Учет затрат по системе «Директ-костинг».
  7. Сущность и задачи нормативного метода учета затрат.
  8. Стандарт-костинг. Отклонения от плановых показателей.
  9. Позаказный метод учета затрат.
  10. Попередельный метод учета затрат.
  11. Попродуктный метод учета затрат. Особенности и сфера его применения.

Примечания[править]

  1. а б в г д е ё ж з и й к л м н о п р с т Кузьмина М.С. Управление затратами предприятия. — М.: Кнорус, 2015. — С. 84—85. — 310 с. — ISBN 978-5-406-02474-4
  2. Пелымская И.С., Гончарова Н.В. Экономика и управление на металлургических предприятиях. — Екатеринбург: УрФУ, 2014. — С. 55. — 272 с. — ISBN 978-5-321-02424-9
  3. а б в г д е ё Лебедев В.Г., Дроздова Т.Г., Кустарев В.П. Управление затратами на предприятии: учебник для вузов. — СПб.: Питер, 2012. — С. 168-170. — 592 с. — ISBN 978-5-459-01021-3
  4. а б в г д е ё ж Друри К. Управленческий и производственный учёт. Вводный курс. — М.: Юнити-Дана, 2016. — С. 208—222, 331—361. — 735 с.
  5. а б в г д е ё ж з и Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. — М.: Дело и Сервис, 2001. — С. 84—85. — 544 с. — ISBN 5-8018-0092-1
  6. Николаева С.А. Особенности учёта затрат в условиях рынка: система «директ-костинг»: Теория и практика. — М.: Финансы и статистика, 1993. — С. 13—14. — 128 с. — ISBN 5-279-01070-7
  7. а б в Друри К. Управленческий и производственный учёт: учебный комплекс для студентов вузов. — 6-е изд. — М.: Юнити-Дана, 2012. — С. 371, 384, 833. — 1423 с. — ISBN 978-5-238-01060-1
  8. а б в г д е ё ж з и й к л м Аткинсон Э.А., Банкер Р.Д., Каплан Р.С., Янг М.С. Управленческий учёт. — М.: Издательский дом «Вильямс», 2005. — С. 555. — 874 с. — ISBN 5-8459-0635-0
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15