Бюджетирование/Внеоборотные активы

Материал из Викиучебника — открытых книг для открытого мира
Перейти к навигации Перейти к поиску
Лекция 5. Бюджет по балансовому листу
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12

Основные средства. Нематериальные активы. Материалы

Баланс[править]

Бюджет по балансовому листу (Прогнозный баланс, ББЛ) — бюджет, который демонстрирует активы, которыми распоряжается предприятие и то, как они финансируются, а также эффективность их использования. Бюджет необходим для осуществления планирования и контроля за движением активов и пассивов предприятия. Применяется для установления целевых значений по конкретным статьям активов и пассивов, определяется максимальный размер оборотных средств, дебиторской задолженности или целевого значения кредиторской задолженности.

Задачи бюджетирования по балансовому листу:

  • контроль за целостностью построенной финансовой модели компании;
  • повышение эффективности пользования активов компании и их финансирования;
  • обеспечение сбалансированности активов и источников финансирования;
  • комплексный финансовый анализ компании

Внеоборотные активы[править]

Основные фонды — произведенные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода времени, но не менее одного года, для производства товаров и оказания услуг согласно «Общероссийскому классификатору основных фондов»[1]. Таким образом основные фонды состоят из основных средств и нематериальных активов.

Основной капитал — внеоборотные активы предприятия (имущественного капитала)[2]. Активы предприятия состоят из внеоборотных активов (основного капитала) и оборотных активов (оборотного капитала).

Внеоборотные активы (основной капитал) состоят из[2]:

  • незавершённого строительства или капвложений (объекты строительства, строящиеся хозяйственным способом или на условиях подряда, оборудование к установке, затраты на капитальный ремонт (модернизацию), строительно-монтажные работы);
  • основных средств или основных фондов (средства труда при производстве, реализации продукции и управлении организацией сроком полезного использования свыше 12 месяцев);
  • нематериальных активов (интеллектуальная собственность, объекты не имеющие материальной структуры, использующиеся при производстве продукции и управлении организацией сроком полезного использования свыше 12 месяцев);
  • долгосрочных финансовых вложений (инвестиции организации на срок более года: займы, предоставляемые другим организациям, средства, направляемые в уставные капиталы других организаций, ценные бумаги, акции).

Основные средства[править]

МСФО

Основные средства — материальные объекты, которые[3]:

  • предназначены для использования в производстве или поставке товаров и услуг, для сдачи в аренду третьим лицам, или для административных целей,
  • предполагаются к использованию в течение более чем одного периода.

Себестоимость объекта основных средств признается активом, если[3]:

  • существует достаточная вероятность получения экономических выгод, и
  • себестоимость актива может быть надежно оценена.

Запасные части и обслуживающие детали признаются[3]:

  • запасами и списываются в отчете о прибылях и убытках по мере потребления,
  • основными средствами, когда используются более одного периода,
  • основными средствами, когда используются только в связи эксплуатации другого основного средства.

Основные средства оцениваются по первоначальной стоимости, то есть по сумме уплаченных денежных средств или их эквивалентов и по справедливой стоимости иного встречного представления, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.

Справедливая стоимость — сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Первоначальная стоимость объекта основных средств включает[4]:

  • покупную цену, включая пошлины и невозмещаемые налоги за вычетом торговых скидок и возвратов,
  • затраты, напрямую относимые на доставку актива и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства компании,
  • первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, обязанность в отношении чего компания берет на себя либо при приобретении данного объекта, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени,
  • затраты на выплату вознаграждений работникам и профессиональных услуг, возникшие в связи с сооружением или приобретением объекта основных средств,
  • затраты на подготовку площадки,
  • первичные затраты на доставку и разгрузку, установку и сборку,
  • затраты на тестирование надлежащей работы актива,
  • затраты по займам в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

Затраты, не относимые на объекты основных средств[4]:

  • затраты на открытие нового производственного или технического сооружения,
  • затраты на внедрение нового продукта ил услуги (включая затраты на рекламу и продвижение продукции),
  • затраты на ведение хозяйственной деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на подготовку и обучение персонала),
  • административные и другие общие накладные расходы,
  • ремонт и текущее обслуживание,
  • сверхнормативные потери сырья, труда и других ресурсов, понесенные при создании актива своими силами,
  • внутренняя прибыль актива, созданного своими силами,
  • разница между ценой и общей суммой платежа при отсрочке платежа — процент кредитования.

Первоначальная стоимость основного средства, полученного обменом на немонетарный (неденежным) актив (активы), оценивается по справедливой стоимости, кроме случаев, когда:

  • операция обмена не имеет коммерческого содержания,
  • справедливая стоимость ни полученного, ни переданного актива не поддается надежной оценке.
РСБУ

Материальная база предприятия — средства производства, состоящие из средств труда и предметов труда[3].

Средства труда — вещественное содержание основных производственных фондов, которые многократно участвуют в производственном процессе, перенося свою стоимость на производимую продукцию постепенно, по частям[3]. Также применяется понятие основные средства.

Согласно налоговому законодательству основные средства — это часть имущества со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, используемая в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01) основным средством признаётся (учитывается) имущество, которое используется[3]:

  • в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
  • в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
  • предприятием и не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
  • и способно приносить предприятию экономические выгоды в будущем.

Кроме того, срок полезного использования — это период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) предприятию. Для некоторых основных средств срок полезного использования зависит от количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта согласно п.4 ПБУ 6/01.

Согласно п.6. ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарный объект — это объект основных средств со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения самостоятельных функций, или же комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенное для выполнения определенной работы. На каждый инвентарный объект в бухгалтерии открывается инвентарная карточка учета основных средств по унифицированной типовой форме № ОС-6 с присвоением инвентарного номера.

Классификация основных средств[править]

Основные средства классифицируются по следующим признакам[3]:

  • по составу и назначению в соответствии с общероссийским классификатором основных фондов (здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, земельные участки);
  • по направленности использования (производственные (непосредственно участвующие в производственном процессе или создающие условия для его осуществления) и непроизводственные (не участвующие в производственном процессе, социальная сфера и бытовое обслуживание));
  • по степени использования (в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте, в стадии достройки или частичной ликвидации);
  • по принадлежности (на праве собственности, в хозяйственном ведении или в оперативном управлении, в аренде или безвозмездное пользование либо в доверительное управление).

Производственные основные средства дополнительно разделяются на активные и пассивные. Активные основные средства непосредственно воздействуют на предметы труда, превращая их в готовую продукцию (полуфабрикат): силовые и рабочие машины и оборудование, транспортные средства, инструменты и приспособления, некоторые измерительные и регулирующие приборы и устройства. Пассивные основные средства создают только необходимые условия для нормального хода производственного процесса, способствуя превращению предметов труда в готовую продукцию: здания, сооружения, передаточные устройства, инвентарь[3].

Структура основных средств
  • Производственная (видовая), формируется по критерию доли активных производственных основных средств.
  • Технологическая, формируется по критерию распределения по структурным подразделениям предприятия в процентном выражении от их общей стоимости.
  • Возрастная, формируется по критерию распределения по возрастным группам (до 5 лет, от 5 до 10 лет, от 10 до 15 лет, от 15 до 20 лет, свыше 20 лет)[3].

Виды учёта основных средств[править]

Основные средства учитываются[3]:

  • в натуральном выражении для определения технического состава, структуры, расчета производственных мощностей, планирования реконструктивных мероприятий;
  • в стоимостном выражении (в денежных единицах) для планирования и учета динамики изменения основных средств, определения амортизационных отчислений, себестоимости продукции.
Методы оценки основных фондов

Основные средства оцениваются[2]:

  • по полной первоначальной стоимости, по сумме фактических расходов на приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, пригодного для использования (включая оплату поставщикам, за услуги, связанных с их приобретением, доставки, монтажа, посреднические услуги, проценты по кредитам, регистрационные сборы, госпошлины, невозмещаемых налогов (акцизов), связанных с их приобретением);
  • по полной восстановительной стоимости, стоимости объекта в ценах на дату переоценки (аналогичны первоначальной стоимости, но на дату переоценки);
  • по ликвидационной стоимости, по стоимости объекта имущества в конце срока экономически полезной жизни;
  • по остаточной стоимости, по полной первоначальной стоимости (полной восстановительной стоимости) за минусом начисленного износа;
  • по балансовой стоимости, по учитываемой на балансе стоимости (по остаточной стоимости);
  • по рыночной стоимости, по наиболее вероятной цене купли-продажи объекта, определяемой на конкретную дату оценки в типичных условиях (обе стороны максимизируют свои полезности, без принуждения к сделке, в обычные сроки продажи, каждая из сторон одинаково информирована о всех особенностях объекта, при обычных условиях финансирования);
  • по среднегодовой стоимости, по средней стоимости основных средств по предприятию в целом, подразделению или группе оборудования за учётный период (квартал, полугодие, год).

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, который является законченным устройством, предметом или комплексом предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими вместе одну функцию. Инвентарному объекту присваивается идентификационный инвентарный номер, который обозначается на учитываемом объекте и обязательно указывается в документах, связанных с движением основных средств.

Износ[править]

Износ — обесценивание основных средств (здания, оборудование, транспорт), сопровождающееся потерей их технико-экономических характеристик.

Основные средства подвергаются в процессе использования износу, то есть в постепенной утрате своей стоимости за период функционирования с соответствующим перенесением стоимости на производимую продукцию[3].

Виды износа

Основные средства подвергаются следующим видам износа[3]:

  • физический износ (материальный), при котором происходят изменения механических, физических, химических и других свойств объектов основных средств под воздействием процессов труда, сил природы и других факторов. На степень физического износа оказывают качество основных средств (надежность, стойкость, конструктивные особенности, качество материалов); степень загрузки (продолжительность безостановочной работы, интенсивность работы); условия эксплуатации и характер технологических процессов (агрессивность среды, воздействие атмосферных осадков, температурный режим, давление); качество ухода за основными средствами (своевременность и качество ремонтов, систематические осмотры, смазка) и квалификация рабочих. Выделяется эксплуатационный износ и естественный износ;
  • моральный износ, при котором снижается экономическая эффективность от использования основных средств до истечения срока полного физического износа, уменьшается стоимость основных средств вследствие удешевления их воспроизводства в текущих условиях, создаётся более технически совершенные и экономически эффективные виды машин и оборудования. Выделяется устранимый моральный износ и неустранимый моральный износ.

Амортизация[править]

Амортизация — процесс перенесения по частям стоимости основных средств в течение срока их полезного использования на производимую продукцию (себестоимость)[3].

Способы амортизации в бухгалтерском учёте[2]
  • линейный способ;
  • способ уменьшающего остатка;
  • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
  • способ списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ).

Амортизируемым имуществом признаются объекты со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (в бухгалтерском учёте), а в налоговом учёте амортизируемом имуществом признаются объекты более 100 000 рублей с 2016 года. Амортизация не начисляется на имущество, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. Амортизация не начисляется на основные средства, чьи свойства с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования). Срок полезного использования амортизируемого имущества в целях налогового учета определяется Постановлением Правительства РФ № 1 от 1 января 2002 г. «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» и делиться на 10 групп[3].

Методы начисления амортизации в бухгалтерском учёте[править]

  • Линейный способ[2]:
,
,
где  — годовая норма амортизации,%;  — срок полезного использования, лет; — годовые амортизационные отчисления, руб.;  — первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств, руб.

Норма амортизации обратно-пропорциональна сроку полезного использования объекта. Амортизационные отчисления основного средства не изменяются в течение всего срока полезного использования объекта, являются фиксированными. Остаточная стоимость уменьшается равномерно (при отсутствии переоценок, модернизации, дооборудования, консервации и т. д.) от полной стоимости до нуля.

  • Метод уменьшаемого остатка[2]:
,
,
где — годовая норма амортизации,%; — срок полезного использования, лет; — годовые амортизационные отчисления, руб.;  — остаточная стоимость объекта основных средств на начало текущего периода, руб; — коэффициент в размере не выше 3 (устанавливается предприятием самостоятельно).

Амортизационные отчисления по годам существенно сокращаются, особенно в первые годы эксплуатации. Чем больше значение коэффициента, тем больше снижается остаточная стоимость. В первые годы эксплуатации объекта остаточная стоимость уменьшается наиболее интенсивно.

  • Метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования[2]:
,
,
где — годовая норма амортизации,%; — срок полезного использования, лет;  — число оставшихся лет до конца срока полезного использования, лет; — годовые амортизационные отчисления, руб.; — первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств, руб.

Остаточная стоимость уменьшается значительно быстрее, чем при линейном способе, сокращается сумма налога на имущество. В первые годы эксплуатации при прочих равных условиях растёт себестоимость продукции (без увеличения оттока денежных средств) и снижается прибыль, в последующем — себестоимость снижается.

  • Метод пропорционально объему продукции[2]:
,
,
где — годовая норма амортизации,%;  — объем продукции (работ) данного года в натуральных показателях;  — объем продукции (работ) в натуральных показателях за весь срок полезного использования (полезный ресурс) данного объекта; — годовые амортизационные отчисления, руб.

Динамика остаточной стоимости объекта зависит от интенсивности его эксплуатации. Единственный метод, при котором можно амортизационные отчисления относить к переменным затратам.

Методы начисления амортизации в налоговом учёте[править]

  • Линейный способ:

Амортизационные отчисления аналогичны начисленным линейным методом в рамках бухгалтерского учёта.

  • Нелинейный метод:

,

где — остаточная стоимость указанных объектов по истечении месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу); — первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов; — число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, исчисленного в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии с п.3 ст.256 НК РФ; — норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Нормы амортизации для данного метода установлены по амортизационным группам согласно Налогового кодекса РФ. На начальном этапе эксплуатации остаточная стоимость уменьшается более интенсивно. Метод не применим для зданий, сооружений и передаточных устройств со сроком полезного использования более 20 лет.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

  • переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, за исключением основных средств, переданных в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации;
  • переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
  • находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода.

Нематериальный актив[править]

МСФО

Нематериальный актив — это идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы.

Монетарный актив — денежные средства или актив, который будет получен в размере фиксированной или определяемой суммы денежных средств.

Научно-исследовательские разработки (НИР) или исследования — это запланированные научные исследования, направленные на получение новых научных или технических знаний.

Опытно-конструкторские разработки (ОКР) — это применение результатов научных исследований или других знаний к созданию или разработке технологии производства нового или существенно улучшенного материала, устройства, продукта, технологии, системы или услуги до того, как началось их коммерческое производство или использование.

Справедливая стоимость актива — это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при погашении обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости»).

Критерии признания

Нематериальные активы признаются, если:

  • актив идентифицируем (определение нематериального актива);
  • компания обладает контролем над этим активом (определение актива);
  • поток будущих экономических выгод от использования актива высоко вероятен;
  • стоимость актива может быть надежно оценен.

В противном случае затраты относятся на финансовый результат как расходы периода.

Актив идентифицируем, если он:

  • может быть отделяемым от компании (может быть продан, передан, использован, сдан в аренду, обменен и т. д. отдельно или в рамках связанного контракта, вместе со связанным активом или обязательством) или;
  • возникает из юридических или контрактных прав (вне зависимости от того, являются ли эти права отделяемыми от компании и от ее прочих прав и обязательств).

Контроль определяется возможностью:

  • получения будущих экономических выгод от использования актива;
  • ограничения доступа других лиц к получению этих выгод.

Нематериальными активы не являются определенные знания, профессиональные навыки сотрудников (полученными в результате работы или обучения и т. п.). Хотя они имеют очевидные выгоды для компании, но контроль над ними установить невозможно потому, что обученные работники могут уволиться. Занимаемая доля или ниша рынка; отношения с клиентами и поставщиками; перечень постоянных клиентов (за исключением случаев, когда клиенты связаны юридическими обязательствами).

Будущие экономические выгоды должны быть выражены как в форме дополнительных доходов, так и в форме сокращения затрат. Компания может продемонстрировать поток этих будущих выгод, в противном случае все затраты являются расходами периода. Это особенно актуально для оценки затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР). Оценка вероятности получения будущих экономических выгод должна базироваться на разумных и обоснованных допущениях руководства компании, отражающие наилучшие оценки экономических условий, которые будут существовать на протяжении оставшегося срока службы актива.

Нематериальные активы учитываются по сумме затрат на их приобретение. Эти затраты соответствуют справедливой стоимости уплаченного при покупке вознаграждения, что соответствует первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость НМА включает в себя покупную цену с импортными пошлинами и невозмещаемыми налогами на покупку (за вычетом торговых скидок), прямые затраты по приведению актива в состояние предполагаемого использования: затраты на вознаграждения работникам, непосредственно связанные с приведением актива в его рабочее состояние; затраты на профессиональные услуги (юридические расходы); затраты по первоначальному тестированию НМА. Затраты на обучение персонала капитализации не подлежат и должны быть признаны расходами в том периоде, в котором они были понесены.

Нематериальные активы, созданные внутри компании, состоят из двух стадий: стадия исследований и стадия разработок.

Стадия исследований — это деятельность, направленная на получение новых знаний; поиск, оценка и окончательный отбор способов применения результатов исследований или других знаний; поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг; формулирование, конструирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив для новых или улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг. Затраты на исследования должны признаваться в качестве расхода в том периоде, в котором они были понесены, и они не могут быть признаны в качестве НМА.

Стадия разработок — это проектирование, конструирование и тестирование образцов и моделей до начала производства или использования; проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, в том числе для новой технологии; проектирование, конструирование и эксплуатация опытной установки, которая по масштабам не подходит экономически для коммерческого производства; проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг. Затраты на стадии разработок капитализируются, если существует техническая осуществимость завершения создания НМА для его использования или для продажи; намерение компании завершить создание нематериального актива и использовать или продать его; способность компании использовать нематериальный актив или продать его; наличие определенности, каким образом НМА будет создавать будущие экономические выгоды; наличие технических, финансовых и прочих ресурсов, необходимых для завершения разработки и использования или продажи НМА; возможно оценить затраты, относящиеся к разработке НМА. Если нет возможности отделить стадию исследования от стадии разработки, то они относятся на расходы периода.

Внутренне созданные бренды, торговые марки, заголовки газет, права на публикации, списки клиентов и т. п. никогда не могут быть признаны в качестве нематериальных активов, как внутри созданный гудвилл, поскольку расходы на их создания неотделимы от развития бизнеса в целом. Компания выбирает модель последующего учёта для каждого класса НМА (по первоначальной стоимости или по переоценённой стоимости.

Амортизация НМА распределяется на протяжении срока его полезного использования.

РСБУ

Нематериальный актив — объект нефинансовых активов, предназначенный для неоднократного и (или) постоянного использования в деятельности учреждения свыше 12 месяцев, не имеющий материально-вещественной формы, с возможностью идентификации (выделения, отделения) от другого имущества, в отношении которого у субъекта учета при приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование актива.

Нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования — объект нематериальных активов (НМА), в отношении которого срок полезного использования (СПИ) не может быть установлен и документально подтвержден.

Неопределенный срок — это срок, который невозможно определить надежно. Примером НМА с неопределенным СПИ является самостоятельно разработанное ПО, у которого нет ограничений по сроку использованию. Поскольку СПИ не определен, норму амортизации тоже определить нельзя, соответственно ежемесячная амортизация начисляться не будет. Это не значит, что актив вечно будет числиться в учете: когда и если экономические выгоды / полезный потенциал от НМА перестанут поступать, актив будет списан из бухгалтерского учета. Процедура определения СПИ остается без изменений, конкретный срок для каждого актива устанавливается комиссией по поступлению и выбытию активов.

Амортизация НМА

Амортизация НМА с определенным сроком полезного использования начисляется в течение срока полезного использования, в течение которого предприятие предполагает использовать НМА в целях получения экономической выгоды. Для отдельных видов НМА срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

НМА, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются НМА с неопределенным сроком полезного использования. Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 амортизация НМА с неопределенным сроком полезного использования не начисляется. Согласно п. 24 14/2007 амортизация НМА некоммерческих организаций также не начисляется.

Согласно п.26 ПБУ 14/2007 срок полезного использования НМА определяется исходя:

  • из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
  • ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать на достижение целей некоммерческой организации).

Согласно п.27 ПБУ 14/2007 Срок полезного использования НМА ежегодно проверяется предприятием, а в случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого предприятие предполагает использовать актив, срок его полезного использования уточняется. Возникшие корректировки учитываются на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В отношении НМА с неопределенным сроком полезного использования предприятие ежегодно рассматривает наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов предприятие определяет срок полезного использования данного НМА и способ его амортизации. Возникшие корректировки учитываются на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Согласно пп. 28, 29 ПБУ 14/2007 амортизация НМА производится:

  • линейным способом (равномерно в течение срока полезного использования актива);
  • способом уменьшаемого остатка (исходя из остаточной стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) актива на начало месяца, умноженной на установленный организацией коэффициент (не выше 3), деленный на оставшийся срок полезного использования);
  • способом списания стоимости пропорционально объему продукции (исходя из натурального показателя объема продукции за месяц и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования).

Оборотный капитал[править]

Оборотные средства (оборотный капитал, оборотные активы) - денежные средства предприятия, авансированных в оборотные производственные фонды и фонды обращения, обеспечивающих процесс производства и реализации продукции[3].

Оборотные производственные фонды — стоимость предметов труда, используемых в производстве, целиком потребляющиеся в течение одного производственного цикла, изменяя натурально-вещественную форму, сразу и полностью переносят свою стоимость на производимую продукцию (сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, тара, покупные полуфабрикаты и полуфабрикаты собственного производства, незавершенное производство, расходы будущих периодов)[3].

Фонды обращения — средства, обслуживающие процесс реализации продукции (готовая продукция на складе и товары для перепродажи, товары отгруженные, но не оплаченные, средства в расчетах, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства в кассе и на счетах в банках). Фонды обращения не образуют стоимость, являясь носителями уже созданной стоимости, обеспечивают денежными средствами ритмичность процесса обращения[3].

Классификация оборотного капитала[править]

  • по сфере оборота - сфера производства (оборотные производственные фонды), сфера обращения (фонд обращения);
  • по охвату нормированием - нормируемые (запасы сырья, материалов, полуфабрикатов, вспомогательные материалы, незавершенное производство, расходы будущих периодов, готовая продукция на складе и товары для перепродажи) и ненормируемые оборотные средства предприятия (товары отгруженные, дебиторская задолженность, денежные средства, прочие оборотные средства (краткосрочные финансовые вложения));
  • по источникам формирования и пополнения - собственные (средства учредителей, чистая прибыль, доходы будущих периодов, резервы предстоящих платежей) и заёмные (банковские кредиты, коммерческие кредиты);
  • в зависимости от ликвидности - абсолютно ликвидные средства (денежные средства и краткосрочные финансовые вложения); быстро реализуемые (товары отгруженные, дебиторская задолженность); медленно реализуемые (запасы)[3].
Структура оборотных средств на предприятиях

Структура оборотных средств (соотношение отдельных элементов ко всей совокупности) зависит[3]:

  • от специфики предприятия, характера и сложности производства, длительности производственного цикла, системы расчетов;
  • качества готовой продукции;
  • уровня концентрации, специализации, кооперирования и комбинирования производства;
  • инновационной активности предприятия, отрасли, народного хозяйства.
Источники финансирования оборотных средств
  • собственные (средства учредителей, чистая прибыль, выпуска ценных бумаг и операций на финансовом рынке, дополнительно привлекаемые средства, доходы будущих периодов, резервы предстоящих платежей, устойчивые пассивы (текущая задолженность перед персоналом, задолженность перед бюджетом и внебюджетным фондом, задолженность перед поставщиками и подрядчиками));
  • заемные (привлеченные) средства — средства, предоставленные предприятию во временное пользование (банковские и коммерческие кредиты, займы, кредиторская задолженность, инвестиционные средства, прочие привлеченные средства (остатки фондов резервов и целевых средств самого предприятия, временно не используемых по прямому назначению)[3].

Нормирование оборотных средств предприятия[править]

Нормирование позволяет определять оборотные средства с целью разработка экономически обоснованных норм запасов по отдельным элементам оборотных средств, обеспечивающих при их минимальном размере бесперебойность процесса производства и реализации[3].

Принципами нормирования (формирования норм и нормативов) являются[3]:

  • прогрессивность — отражение в нормах и нормативах достижений научной организации труда, производства, управления, опыта, новой техники;
  • обоснованность — разработка норм на основе технико-экономических расчетов и технико-экономического анализа;
  • комплексность — разработка всех нормативов и норм с учетом их взаимосвязи;
  • гибкость и динамичность — систематическое обновление нормативной базы;
  • сопоставимость — обеспечение согласования нормативной базы на разных уровнях управления и производства.

При планировании оборотных средствах используются следующие методы[3]:

  • аналитический метод, определяющий потребности в оборотных средствах в размере их средних остатков с учетом роста объёма производства;
  • коэффициентный метод, определяющий потребность в оборотных средствах исходя из их размера в базисном году и темпов роста производства продукции в предстоящем году или определяется на уровне средних остатков прошлых периодов;
  • метод прямого счета, определяющий расчет запасов по каждому элементу оборотных средств с учетом утверждённого плана предприятия, транспортировке товарно-материальных ценностей, практики расчетов между предприятиям.

Материалы[править]

Учёт материалов включает в себя затраты на[править]

  • закупку (включая стоимость самого материала и затраты на выбор поставщика);
  • получение (затраты на разгрузочные/погрузочные работы, контроля на соответствие с документами поставщика и фактического поступления количества и цены);
  • хранение (контроль за остатками материалов, включая и извещение о необходимости повторного заказа с указанием номенклатуры и необходимого количества);
  • отпуск материала со склада (контроль над разрешением на выдачу материала со клада в производство);
  • и последующее распределение затрат на материалы по целевым затратам (определение стоимости отпускаемых материалов со склада)[5].

Методы учета стоимости запасов[править]

Существует следующие методы учета стоимости запасов, выбор из которых определяется в учётной политике предприятия[5]:

  • FIFO (англ. First In, First Out – «Первым пришёл — первым ушёл») — единица однородного материала, поступившая первая на склад, первая же отпускается со склада.
  • LIFO (англ. Last In, First Out – «Последним пришёл — первым ушёл») — единица однородного материала, поступившая последняя на склад, первая отпускается со склада. Данный метод не используется в МСФО и РСБУ.
  • средневзвешенный способ — единицы материалов учитываются по сформировавшиеся средней цене, определяется делением общей стоимости материалов в запасе на общее количество хранящихся материалов.

При методе ФИФО складской запас материалов учитывается по последней цене, что не искажает стоимость актива, но реализованная продукция по старой себестоимости несёт искажение. В случае инфляции, у предприятия возникает необоснованная прибыль и соответственно налог на прибыль. Поэтому данный метод в России выбирают не значительное количество предприятий.

При методе ЛИФО складской запас материалов учитывался по первой цене, что искажал стоимость материалов на балансе, занижал размер прибыли. С целью снижения количества методов учетов, унификации методов МСФО отказалось то применения данного метода, а в 2015 году и РСБУ отказалось от использования данного метода с целью гармонизации национального стандартов учета с международным.

При средневзвешенном методе учета запасов материалов стоимость актива на балансе и размер прибыли искажены.

Таблица 1. Использование методов учета стоимости запаса[править]

На складе были оприходованы 3 партии материалов по разным ценам, частично материалы ушли в производство. Используя разные методы учета стоимости запаса оценим стоимость расхода и остатки на складе.

Наименование
продукции
Количество,
в шт.
ФИФО
в руб.
ЛИФО
в руб.
Средневзвешенный
метод, в руб.
Остаток 0 0 0 0
Приход:
партия 1 по цене 10 руб/шт 1 10 10 10
партия 2 по цене 20 руб/шт 1 20 20 20
партия 3 по цене 30 руб/шт 1 30 30 30
Итого приход 3 60 60 60
Расход 1 10 30 20
Остаток 2 50 30 40
Ст-ть единицы запаса 1 25 15 20

При методе ФИФО себестоимость меньше, налогооблагаемая базе и возможный налог на прибыль выше.

Кейс 1

Стоит обратить внимание на то, что на практике может возникнуть ситуация, при которой бухгалтерская программа (1С), учитывающая метод списания по средневзвешенной стоимости согласно учётной политики списывает якобы по методу FIFO. Такой эффект может возникнуть, если в течение отчётного периода (месяц) последующий приход партии однородного материала учитывается после даты списания первой партии (1 числа пришёл или имелся остаток с прошлого месяца, 2 числа ушёл, 3 числа пришёл, остался) — в этом случае даты являются приоритетными, чем расчёт средней стоимости. Этим можно откорректировать отрицательный эффект из Кейса 2.

Кейс 2

На практике часто возникает ситуация, когда закупаемый материал по иной цене, чем предыдущие партии, списывается на конкретный заказ с учётом стоимости предыдущих оставшихся на балансе партий материалов (дороже/дешевле). Что влечёт отклонения в величинах фактической калькуляции продукции от нормативных. Например, на складе учтён очень старый материал по цене отличной от рыночной (сильно дешевле/ сильно дороже). Затем приходуется партия по текущей стоимости, а списание происходит по средневзвешенной стоимости. Стоимость запаса оттягивает текущую цену прихода или наоборот добавляет свою.

Кейс 3

Иногда предприятия с целью избавления от искажений калькуляционной стоимости продукции, а также с целью контроля остатков предыдущих партий (деловых отходов) учитывают каждую партию однородных материалов созданием в бухгалтерской программе (1С) нового материала (строки в справочнике) с указанием или без новой цены ("лист 09Г2С 22 000 руб.", "лист 09Г2С 22500 руб."). Хвосты с остатками материалов становятся на контроль при заполнении материального отчёта МОЛа. Справочник материалов превращается в огромную базу, в которой сложно найти необходимый материал (например, для списания), однако достигается цель контроля над стоимостью материалов.

Инвентаризация[править]

С целью контроля остатков ТМЦ на складе проводится инвентаризация (выборочная/сплошная; разовая/непрерывная). Во время инвентаризации выявляются расхождения учётных и фактических данных в связи:

  • ошибочными проводками (нарушены единицы измерения, пересортица, арифметические ошибки);
  • практикой учёта ТМЦ (списание ТМЦ по нормативам вне зависимости от фактического отпуска материалов);
  • хищением ТМЦ.

Издержки доставки материалов[править]

Транспортные и иные затраты по доставке материалов до склада предприятия должны входить в стоимость учитываемых материалов, через включения услуг при оприходования данных ТМЦ в бухгалтерской программе (1С) отдельной строкой с целью дальнейшего анализа стоимости материалов. Например, можно будет сформировать отчёт сколько предприятие тратить транспортных затрат за доставку ТМЦ, стоимость чистого материала, контролировать иные услуги (разгрузочно-погрузочные работы, наценки и т.д.)

Стоимость хранения материалов[править]

С развитием фулфилмента — комплекса операций складского учёта с момента оформления заказа покупателем и до момента получения им покупки, появилось возможность контролировать уровень собственных расходов по хранению ТМЦ (материалов и готовой продукции), сравнивая себестоимость хранения с рыночными ценами.

Инвестиции в запасы — уровень затрат в запасы, который позволят эффективно выполнять производственные задачи предприятию, удовлетворять потребности покупателей в установленные нормативные сроки, избегая наличия избыточных запасов ТМЦ. Избыточные запасы ТМЦ замораживают оборотные средства предприятия, увеличивают риск устаревания ТМЦ, увеличивают стоимость хранения материалов.

Затраты на содержание запасов[5]:

  • альтернативные издержки инвестирования в запасы (ставка дисконтирования на сумму запасов);
  • дополнительные издержки на страхование;
  • дополнительные расходы на складирование и хранение;
  • инкрементные затраты на содержание запасов;
  • обесценение материалов на складе (устаревание и ухудшение качественных характеристик).

Экономически оптимальный размер заказа[править]

Экономически оптимальный размер заказа (EOQ) — размер заказа, при котором общая сумма расходов на выполнение заказов и затрат на содержание запасов будет минимальной.

Допущение
  1. спрос на продукт известен.
  2. Время реализации заказа (поставки) известно и постоянно.
  3. Получение товара происходит мгновенно.
  4. В модели не учитываются оптовые скидки.
  5. Дефицит не допускается.
Формула
,
где Q * — оптимальный размер заказа; C — издержки размещения заказа; R — ежегодный спрос на продукт; P — издержки на покупку единицы продукта; F — коэффициент издержек хранения запаса; доля издержек на покупку продукта, который используется в качестве издержек хранения (при определённых обстоятельствах может устанавливаться на уровне от 0 до 1); H — издержки хранения единицы товара в год (H = PF).

Оптимальный размер заказа = х (Общий спрос за период х Расход на заказ/ Расходы на содержание единицы запаса)

ABC-анализ[править]

ABC-анализ — метод классификации, позволяющий классифицировать ресурсы предприятия (материалы, готовая продукция и пр.) по степени их важности. Часто ABC-анализ путают с ABC-методом (Activity Based Costing), что неверно. Ранжировать АВС-анализом можно поставщиков, складские запасы, покупателей, — всё, что имеет достаточное количество статистических данных. Результатом АВС-анализа является группировка объектов по степени влияния на общий результат.

ABC-анализ — анализ товарных запасов путём деления на три категории:

  • А — наиболее ценные, 10 % — ассортимента (номенклатура); 70 % — продаж (стоимости запаса).
  • В — промежуточные, 20 % — ассортимента; 20 % — продаж (стоимости запаса).
  • С — наименее ценные, 70 % — ассортимента; 10 % — продаж (стоимости запаса).

Согласно АВС-анализу по каждой номенклатурной единице запасов определяются общие затраты на её закуп (планируемое количество умножается на ожидаемую цену за единицу) согласно годовому бюджету закупок. Затем полученный результат сортируется в порядке убывания их закупочной цены, а затем группируется на три категории (А-10%, В-20%, С-70%). На категорию А (10% всех материалов в запасе) приходится 70% общей стоимости запаса; на категорию В (20% всех материалов запаса) приходится 20%; на категорию С (70% материалов) приходится 10% общей стоимости запасов.

Основное внимание руководства предприятия сосредоточено на материалах категории А, по которой проходит самый большой объём закупок. Категория А определяет группу материалов с самым минимальным резервным запасом, меньшим размером партии заказа.

Категория С — группу материалов с самым крупным размером партии заказа и резервным запасом. Материалы категории С, к которым относятся 70% единиц, хранящихся в запасе, оцениваются лишь 10% общей стоимости всего складского запаса предприятия, а значит и контроль к данной категории минимален.

Кейс 4

Однако, на практике встречаются сложности в обеспечении материалами именно категории С (спички для розжига, рукавицы для рабочих, ветошь и пр.). «К выполнению сменно-суточных заданий не преступили в связи с отсутствием вспомогательных материалов на участках, по которым не прошла информация в ОМТС о минимально-допустимом уровне запасов», — это обычное оправдание при простоях. В ответ можно слышать лишь — «Номенклатурная линейка таких материалов значительна, а стоимость контроля специалистами ОМТС всей линейки материалов существенно ограничена».

Кейс 5

С помощью «Отчёта АВС-анализа материалов (10 счета)» выявляется группа материалов, которая ошибочно отнесена на 10 счет — это основные средства (01 счет). Их ошибочно отнесли: по стоимостному критерию; спрятали от налога на имущества в прошлом; от амортизационных начислений; в связи с отсутствием Актов на списания материалов (ОС). Выявляется группа материалов, которая утеряла текущую стоимость и требует начисление резервов. Выявляется группа материалов, которые были закуплены, но не отпущены в производство (ошибочно закупленные, несоответствующие техническим характеристикам, скрытый брак, неликвиды, морально устаревшие). Не редка ситуация, когда предприятия, имеющие на своём балансе существенную сумму запаса, фактически не имеют никаких запасов сырья и материалов для производственного плана и работают по принципу Just In Time. «Зачем вам кредит на пополнение оборотных средств, если вы заморозили свою оборотку в запасах, продавайте её и закупайте нужные вам материалы», — обычное заявление управляющих компаний.

Запасы[править]

Запасы — это активы[4]:

  • предназначенные для продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности;
  • находящиеся в процессе производства для такой продажи;
  • в форме сырья и материалов для использования в процессе производства или оказания услуг.

Признание[править]

Первоначальное признание запасов осуществляется по себестоимости, которая включает все затраты на приобретение, переработку (материальные затраты, затраты на оплату труда и накладные расходы) и прочие затраты, понесенные с целью доставки запасов до места их расположения и доведения до текущего состояния, за исключением курсовых разниц. Затраты на приобретение состоит из: цены покупки, импортных пошлин и других невозмещаемых налогов, транспортных и других расходов, непосредственно относящихся к приобретению товаров, сырья и услуг, за вычетом торговых скидок и возвратов[4].

Затраты на переработку включают[править]

  • прямые производственные затраты, такие как прямые затраты на оплату труда, накладные расходы;
  • систематическое распределение постоянных и переменных производственных накладных расходов, понесенных при переработке материалов в готовую продукцию;
  • распределение постоянных производственных накладных расходов на единицу продукции основано на нормальной производственной мощности основных средств (средняя производственная мощность в течение нескольких сезонов при нормальных условиях)[4].

Прочие затраты могут включаться в стоимость запасов только в той степени, в которой они связаны с приведением запасов в их текущее местоположение и состояние (например, непроизводственные накладные расходы по разработке продукта для конкретного клиента, затраты по займам).

Затраты, которые не включаются в стоимость запасов[править]

  • сверхнормативные потери материалов, труда или другие издержки производства;
  • затраты на хранение, если только эти затраты не обусловлены потребностями производственного процесса для перехода на следующую стадию производства;
  • административно-хозяйственные накладные расходы, которые не связаны с транспортировкой запасов в текущее место нахождение и приведением их в текущее состояние;
  • торговые издержки[4].

В случае закупа запасов по повышенной цене при условии отсрочки платежа разница в цене должна учитываться как процентные расходы в течение периода отсрочки платежа.

IAS 2 выделяет следующие способы расчета себестоимости запасов[4]:

  • специфическая идентификация затрат. Используется для невзаимозаменяемых запасов и для товаров и услуг, произведенных для конкретных проектов. Определенные затраты относятся на определенные статьи запасов.
  • метод ФИФО (первое поступление -первый отпуск). Остаток запасов в наличии представлен теми запасами, которые были приобретены или произведены последними.
  • метод средневзвешенной стоимости, которая может рассчитывается на периодической основе ли при получении каждой дополнительной партии запасов.

Применение метода ЛИФО не допускается. Для всех однородных запасов, предназначенных для одинакового использования компанией, следует использовать один и тот же метод оценки себестоимости, в то время как для других запасов может быть обоснованным использование иного метода.

Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин — стоимости приобретения и чистой стоимости реализации.

Чистая стоимость реализации — расчетная продажная цена, используемая в ходе обычной хозяйственной деятельности, за вычетом расчетных затрат, необходимых для осуществления продажи: сумма, которую предприятие реально ожидает получить от продажи конкретного вида запасов. Поэтому чистая стоимость реализации может отличаться от справедливой стоимости за вычетом торговых издержек.

Запасы должны списываются до чистой стоимости реализации даже ниже себестоимости, так как активы не должны учитываться выше сумм, получение которых ожидается от их продажи или использования. Чистая стоимость реализации запасов ниже себестоимости в следующих случаях[4]:

  • — увеличение себестоимости или падение продажной цены;
  • — физическое повреждение запасов;
  • — моральное устаревание запасов;
  • — принято решение, как часть маркетинговой стратегии компании, производить и продавать товары в убыток.

Чистая стоимость реализации основывается на самой достоверной доступной информации и учитывают колебания цен или стоимости после окончания отчетного периода, если они отражают условия, имевшие место на конец периода, учитывают предназначение запасов. Чистая стоимость реализации запасов, предназначенных для исполнения конкретного договора, должна определяться на основе цены, установленного в договоре, и только излишек запасов должен оцениваться исходя из общих продажных цен. Стоимость сырья и материалов, предназначенных для использования в производстве, не подлежит списанию ниже себестоимости, если готовую продукции, в производстве которой они будут задействованы, предполагается продать по себестоимости или с прибылью. Когда обстоятельства, послужившие основанием списания стоимости запасов ниже себестоимости, перестают существовать, или когда имеются явные признаки роста чистой стоимости реализации по причине изменения экономической ситуации, сумма, на которую была уменьшена себестоимость, должна быть восстановлена. Восстановленная сумма не может превышать первоначальную сумму списания, и поэтому новая балансовая стоимость будет представлять собой наименьшую из двух величин: себестоимости и пересмотренной чистой стоимости реализации[4].

При продаже запасов их балансовая стоимость должна быть отражена в качестве расходов в том же отчетном периоде, в котором признана соответствующая выручка. Величина частичного списания стоимости запасов до возможной чистой стоимости реализации и все потери запасов должны признаваться в качестве расходов в период осуществления списания или возникновения потерь. Любая сумма восстановления списанной стоимости запасов, вызванного увеличением возможной чистой стоимости реализации, должна признаваться в качестве уменьшения расхода от снижения стоимости запасов в период восстановления стоимости[4].

Ссылки[править]

Примечания[править]

  1. «ОК 013-2014 (СНС 2008). Общероссийский классификатор основных фондов»
  2. а б в г д е ё ж Норкина О.С., Прилуцкая М.А., Черепанова Е.В. Экономика предприятия. — Екатеринбург: УрФУ, 2011. — С. 35. — 155 с. — ISBN 978-5-321-02086-9
  3. а б в г д е ё ж з и й к л м н о п р с т у ф х Пелымская И.С., Гончарова Н.В. Экономика и управление на металлургических предприятиях. — Екатеринбург: УрФУ, 2014. — С. 24. — 272 с. — ISBN 978-5-321-02424-9
  4. а б в г д е ё ж з и PwC Учебное пособие АССА ДипИФР. — 2019. — С. 149-159.
  5. а б в Друри К. Управленческий и производственный учёт. Вводный курс. — М.: Юнити-Дана, 2016. — С. 54—77. — 735 с.
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12